Rückstellungen

Verpflichtungen, die dem
Grunde und/oder der Höhe sowie dem Zeitpunkt nach noch nicht sicher feststehen. Dabei
gilt gem. § 249 HGB eine Passivierungspflicht für folgende Schuldrückstellungen:

• ungewisse Verbindlichkeiten
• drohende Verluste aus schwebenden Geschäften
• Gewährleistungen, die ohne rechtliche Verpflichtung erbracht werden

Darüber hinaus besteht gem. § 249 HGB ein Ansatzwahlrecht für bestimmte
Aufwandsrückstellungen:

• unterlassene Instandhaltungen, die innerhalb eines Zeitraums von 4 bis 12 Monaten nach
  dem Bilanzstichtag nachgeholt werden
• alle übrigen Aufwandsrückstellungen, d. h. für Aufwendungen, die ihrer Eigenart nach
  genau umschrieben und dem Geschäftsjahr oder einem früheren Geschäftsjahr zuzuordnen
  sind sowie am Abschlussstichtag wahrscheinlich oder sicher, aber hinsichtlich ihrer Höher
  oder des Zeitpunktes ihres Eintritts unbestimmt sind.

Der Unterschied zwischen einer Schuld- und Aufwandsrückstellung besteht darin, daß
bei einer Schuldrückstellung gegenüber Dritten eine ungewisse Rechtsverpflichtung
besteht, während bei einer Aufwandsrückstellung eine Selbstverpflichtung vorliegt, z. B.
in Form eines Beschlusses der Unternehmensleitung zur Durchführung von
Instandhaltungsmaßnahmen. Die Aufwandsrückstellungen stellen in den deutschen
Handelsbilanzen ein wesentliches Instrument der Bilanzpolitik dar. In der Steuerbilanz
sind die Aufwandsrückstellungen mit Ausnahme der Instandhaltungsrückstellungen für
Maßnahmen, die innerhalb von 3 Monaten nachgeholt werden, verboten. US-GAAP und IAS
lassen ebenfalls grundsätzlich nur den Ausweis von Schuldrückstellungen, nicht jedoch
von Aufwandsrückstellungen, zu.
Nach US-GAAP und IAS muss der Eintritt der Verpflichtung wahrscheinlich sein, wobei
wahrscheinlich im Sinne von höchstwahrscheinlich (Eintrittswahrscheinlichkeit in einer
Größenordnung von ca. 70% und mehr) interpretiert wird, während nach HGB gem. dem
Vorsichtsprinzip auch bei einer Eintrittswahrscheinlichkeit von weniger als 50%
Rückstellungen gebildet werden. Soweit nach US-GAAP/IAS der Eintritt eines Risikos zwar
möglich, aber nicht wahrscheinlich ist, muss über diesen Sachverhalt im Anhang berichtet
werden.
US-GAAP/IAS und HGB unterscheiden sich bei der Rückstellungsbilanzierung neben der
Bilanzierung dem Grunde nach auch bzgl. der Bilanzierung der Höhe nach. Die
Rückstellungen sind nach HGB mit dem Wert anzusetzen, der nach vernünftiger
kaufmännischer Beurteilung notwendig ist, wobei das Vorsichtsprinzip zu beachten ist.
(Grundsatz der Vorsicht), während nach US-GAAP und IAS grundsätzlich der
wahrscheinlichste Betrag zurückzustellen ist. Für den Fall, dass alle Beträge innerhalb
einer Bandbreite als gleich wahrscheinlich anzusehen sind, ist der niedrigste Betrag (bzw.
nach IAS mindestens der niedrigste Betrag) anzusetzen. Bei der Bewertung besteht ferner
insoweit ein Unterschied zwischen HGB und US-GAAP/IAS, als nach HGB in die Berechnung der
Rückstellung für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften die Selbstkosten
eingehen, d. h. auch die Verwaltungs- und Vertriebsgemeinkosten sowie die Forschungs- und
Entwicklungsgemeinkosten, während nach US-GAAP/IAS nur die aktivierungspflichtigen
Herstellungskosten relevant sind. US-GAAP und IAS führen also sowohl vom Ansatz als auch
der Höhe nach zu unterschiedlichen Rückstellungen im Vergleich zum HGB. Hierin liegt ein
wesentlicher Unterschied in der Rechnungslegung. In der Regel ist der Rückstellungsbetrag
nach US-GAAP/IAS kleiner als nach HGB, mit Ausnahme der Pensionsrückstellungen.